Por meio do Parecer Normativa abaixo reproduzido, a Receita Federal presta esclarecimentos sobre a nova redação do artigo 57 da MP nº 2.158- 35, de 2001, dada pela Lei nº 12.766, de 2012, que dispõe sobre multas para contribuintes que deixar de cumprir as obrigações acessórias exigidas nos termos do artigo 16 da Lei nº 9.779, de 19 de janeiro de 1999, ou que as cumprir com incorreções ou omissões, e revogação da multa geral por descumprimento de obrigação acessória.

PARECER NORMATIVO RFB Nº 3, DE 10 DE JUNHO DE 2013

(DOU de 12/07/2013)

Assunto: Normas sobre administração tributária

Ementa: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS. INTIMAÇÃO PARA ENTREGA DE DECLARAÇÃO, DEMONSTRAÇÃO OU ESCRITURAÇÃO DIGITAL. NOVA REDAÇÃO DO ART. 57 DA MP Nº 2.158- 35, de 2001, PELA LEI Nº 12.766, DE 2012. REVOGAÇÃO DA MULTA GERAL POR DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. CONSEQUÊNCIAS.

Dispositivos Normativos: MP nº 2.158-35, de 2001, art. 57; Lei nº 12.766, de 2012, art. 8º; Lei nº 8.218, de 1991, arts. 11 e 12; Lei nº 10.426, de 2002, arts. 7º e 8º ; Lei nº 10.637, de 2002, art. 30; Lei nº 8.212, de 1991, art. 32-A; Lei nº 9.393, de 1996, art. 7º; Lei nº 9.779, de 1991, art. 16; Lei nº 11.374, de 2006, art. 9º; Lei nº 3.470, de 1958, art. 19; LC nº 123, de 2006, arts. 38 e 38-A; Lei nº 8.981, de 1995, art. 88, inciso I; CTN, arts. 106, inciso II, alíneas "a" e "c", 112, inciso II, 113, § 2º; Decreto nº 7.574, de 2011, art. 34.

e-Processo nº 10166.720187/2013-55.

Relatório

O presente Parecer Normativo cuida em analisar as consequências da nova redação do art. 57 da Medida Provisória (MP) nº 2.158-35, de 24 de agosto de 2001, dada pela Lei nº 12.766, de 27 de dezembro de 2012, em relação a atos inerentes da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB), principalmente concernentes à fiscalização e ao controle do crédito tributário.

2. Antes da publicação da Lei nº 12.766, de 2012, assim dispunha o art. 57 da MP nº 2158-35, de 2001:

Art. 57. O descumprimento das obrigações acessórias exigidas nos termos do art. 16 da Lei nº 9.779, de 1999, acarretará a aplicação das seguintes penalidades:

I - R$ 5.000,00 (cinco mil reais) por mês-calendário, relativamente às pessoas jurídicas que deixarem de fornecer, nos prazos estabelecidos, as informações ou esclarecimentos solicitados;

II - cinco por cento, não inferior a R$ 100,00 (cem reais), do valor das transações comerciais ou das operações financeiras, próprias da pessoa jurídica ou de terceiros em relação aos quais seja responsável tributário, no caso de informação omitida, inexata ou incompleta.

Parágrafo único. Na hipótese de pessoa jurídica optante pelo SIMPLES, os valores e o percentual referidos neste artigo serão reduzidos em setenta por cento.

2.1. A multa tinha um escopo genérico: quando não houvesse nenhuma específica, ela seria aplicada a quaisquer situações que decorressem do descumprimento de uma obrigação acessória. Várias situações contidas em atos normativos infralegais da RFB são sancionadas com essa multa.

2.2. A Lei nº 12.766, de 2012, alterou a redação do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001, que passou a ser:

Art. 57. O sujeito passivo que deixar de apresentar nos prazos fixados declaração, demonstrativo ou escrituração digital exigidos nos termos do art. 16 da Lei nº 9.779, de 19 de janeiro de 1999, ou que os apresentar com incorreções ou omissões será intimado para apresentá-los ou para prestar esclarecimentos nos prazos estipulados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil e sujeitar-se-á às seguintes multas:

I - por apresentação extemporânea:

a) R$ 500,00 (quinhentos reais) por mês-calendário ou fração, relativamente às pessoas jurídicas que, na última declaração apresentada, tenham apurado lucro presumido;

b) R$ 1.500,00 (mil e quinhentos reais) por mês-calendário ou fração, relativamente às pessoas jurídicas que, na última declaração apresentada, tenham apurado lucro real ou tenham optado pelo autoarbitramento;

II - por não atendimento à intimação da Secretaria da Receita Federal do Brasil, para apresentar declaração, demonstrativo ou escrituração digital ou para prestar esclarecimentos, nos prazos estipulados pela autoridade fiscal, que nunca serão inferiores a 45 (quarenta e cinco) dias: R$ l.000,00 (mil reais) por mês-calendário;

III - por apresentar declaração, demonstrativo ou escrituração digital com informações inexatas, incompletas ou omitidas: 0,2% (dois décimos por cento), não inferior a R$ 100,00 (cem reais), sobre o faturamento do mês anterior ao da entrega da declaração, demonstrativo ou escrituração equivocada, assim entendido como a receita decorrente das vendas de mercadorias e serviços.

§ 1º Na hipótese de pessoa jurídica optante pelo Simples Nacional, os valores e o percentual referidos nos incisos II e III deste artigo serão reduzidos em 70% (setenta por cento).

§ 2º Para fins do disposto no inciso I, em relação às pessoas jurídicas que, na última declaração, tenham utilizado mais de uma forma de apuração do lucro, ou tenham realizado algum evento de reorganização societária, deverá ser aplicada a multa de que trata a alínea "b" do inciso I do caput.

§ 3º A multa prevista no inciso I será reduzida à metade, quando a declaração, demonstrativo ou escrituração digital for apresentado após o prazo, mas antes de qualquer procedimento de ofício." (NR)

2.3. A multa genérica para descumprimento de obrigação acessória passou para uma que serve para os casos de não apresentação de declaração, demonstrativo ou escrituração digital(1) por qualquer sujeito passivo, ou que os apresentar com incorreções ou omissões. Como novidade, o inciso II determina que os prazos para a apresentação dos documentos descritos no caput não podem ser inferiores a 45 (quarenta e cinco) dias da intimação.

3. Com esse quadro, sete questionamentos são feitos: (i) ocorreu revogação tácita dos arts. 11 e 12 da Lei nº 8.218, de 1991, tendo em vista a falta de disposição específica; (ii) como interpretar o prazo de quarenta e cinco dias a que se refere o inciso II da atual redação do art. 57; (iii) como ficam as multas cuja base legal é a antiga redação do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001; (iv) continuam vigentes as multas do art. 7º da Lei nº 10.426, de 2002, e do art. 30 da Lei nº 10.637, de 2002, do art. 32-A da Lei nº 8.212, de 1991, e do art. 7º da Lei nº 9.393, de 1996, do art. 9º da Lei nº 11.371, de 2006, do art. 9º da Lei nº 11.371, de 2006, e do § 2º do art. 5º da Lei nº 11.033, de 2004; (v) como ficam as multas envolvendo o Simples Nacional (vi) como interpretar o aspecto quantitativo da nova multa; e (vii) há consequência no trabalho de compensação, restituição e ressarcimento?

Fundamentos

(i) Ocorreu revogação tácita dos arts. 11 e 12 da Lei nº 8.218, de 1991, tendo em vista a falta de disposição específica?

4. Para responder o primeiro questionamento, utilizar-se-ão os elementos da regra-matriz de incidência para verificar se as multas tratam do mesmo objeto. A regra-matriz possui no antecedente da norma os elementos material, espacial e territorial, enquanto o consequente possui o quantitativo (base de cálculo e alíquota) e o pessoal. Vide o quadro abaixo:

4.1. O legislador poderia ter dado nova redação ao art. 72 da MP nº 2158-35, de 2001, o qual deu a atual redação dos arts. 11 e 12 da Lei nº 8.218, de 29 de agosto de 1991, em vez de ter alterado o art. 57 da MP. Se não o fez, chega-se à conclusão que tais dispositivos continuam vigentes, com exceção das situações de incompatibilidade com o novo art. 57. Isso tendo em vista o critério cronológico, já que eles têm o mesmo grau hierárquico e são normas específicas. Analisam-se de forma comparada, portanto, os elementos do atual art. 57 da MP nº 2158-35, de 2001, com os arts. 11 e 12 da Lei nº 8.218, de 1991;

4.2. No elemento pessoal, o sujeito passivo da Lei nº 8.218, de 1991, é a pessoa jurídica que utiliza sistema eletrônico de processamento de dados para registrar negócios e atividades econômicas ou financeiras, escriturar livros ou elaborar documentos de natureza contábil ou fiscal. Já a multa da Lei nº 12.766, de 2012, não possui delimitação. É apenas o sujeito passivo, ou seja, qualquer um cuja conduta contrária ao direito enseje a sanção.

4.3. O elemento material possui verbos distintos. Enquanto a nova lei fala em "deixar de apresentar" declaração demonstrativo ou escrituração digital, ou os "apresentar com incorreções ou omissões", a Lei nº 8.218, de 1991, traz, no art. 11, a conduta esperada, que é "manter à disposição" os respectivos arquivos digitais e sistemas das pessoas jurídicas destinatárias da conduta: os "sistemas de processamento eletrônico de dados para registrar negócios e atividades econômicas ou financeiras, escriturar livros ou elaborar documentos de natureza contábil ou fiscal". A multa é pela sua inobservância.

4.4. Na literalidade do disposto na Lei nº 12.766, de 2012, a multa é para aqueles sujeitos, quaisquer que sejam, que não apresentem ou o façam incorreta ou intempestivamente declaração, demonstrativo ou escrituração digital. Eles não apresentam, mas possuem a escrituração eletrônica. Já a Lei nº 8.218, de 1991, é para aquelas pessoas jurídicas que nem mantêm os arquivos digitais e sistemas à disposição da fiscalização de maneira contínua. Objetivamente a infração ocorre (seu "fato gerador") com a não apresentação, apresentação incorreta ou intempestiva, mas os elementos materiais são distintos.

4.5. Caso a Fiscalização comprove que a pessoa jurídica não apresentou o demonstrativo ou escrituração digital por não ter escriturado e, concomitantemente, não mantém os arquivos à disposição de maneira contínua à RFB, tal conduta se amolda no aspecto material dos arts. 11 e 12 da Lei nº 8.218, de 1991. Ressalte-se que a falta de existência de comprovação da falta de escrituração digital de maneira contínua quando seja obrigatória (caso da Escrituração Contábil Digital (ECD), por exemplo) deve ser demonstrada e comprovada.

4.6. Na situação do item 4.5, é importante que a aplicação da multa prevista nos arts. 11 e 12 da Lei nº 8.218, de 1991, se coadune com a distinção dos aspectos materiais dela em relação ao novo art. 57 da MP nº 2158-35, de 2001. A simples não apresentação de documentos sem a comprovação de que faltou a escrituração não pode gerar a multa mais gravosa, mas sim a geral de que trata o novo art. 57 da MP nº 2158-35, de 2001. Havendo dúvidas quanto a esse fato ou não se conseguindo comprová-lo, aplica-se a multa mais benéfica da Lei nº 12.766, de 2012, em decorrência do que determina o art. 112, inciso II, da Lei nº 5.172, de 1966 - Código Tributário Nacional (CTN).

4.7. Caso tais arquivos não sejam apresentados pela pessoa jurídica na forma que deveriam ser feitos, em decorrência da inexistência de dispositivo específico na Lei nº 12.766, de 2012, aplicase o disposto no inciso I do art. 12 da Lei nº 8.218, de 1991. Isso porque é uma conduta cuja sanção não se encontra na multa da Lei nº 12.766, de 2012, mas na do art. 12 da Lei nº 8.218, de 1991. Esse último dispositivo continua em vigência e deve ser aplicado quando não haja divergência com a nova lei.

4.8. Desse modo, não houve revogação dos arts. 11 e 12 da Lei nº 8.218, de 1991. Eles continuam em vigência juntamente com o novo art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001. (ii) Como interpretar o prazo de quarenta e cinco dias a que se refere o inciso II da atual redação do art. 57?

5. Quanto ao prazo definido no inciso II do atual art. 57 da MP nº 2158-35, de 2001, (45 dias), conforme a regra-matriz contida no quadro do item 4, ele tem como único objetivo delimitar o aspecto temporal da multa da Lei nº 12.766, de 2012, ou seja, ele não se aplica a quaisquer outras situações da RFB que não a entrega de arquivos digitais ou a prestação de esclarecimentos sobre eles. A permissão geral de a RFB dispor sobre prazos para o cumprimento de obrigações acessórias contida no art. 16 da Lei nº 9.779, de 1991, subsiste. A sua menção no caput do art. 57 da MP nº 2158-35, de 2001, teve por objetivo simplesmente dar a base legal de exigência da obrigação acessória específica, não tendo o condão de extrapolar o prazo a situações outras que não a prevista no caput do novo art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001. (Retificado no DOU de 15/07/2013, pág. 127)

5. Quanto ao prazo definido no inciso II do atual art. 57 da MP nº 2158-35, de 2001, (45 dias), conforme a regra-matriz contida no quadro do item 4, ele tem como único objetivo delimitar o aspecto temporal da multa da Lei nº 12.766, de 2012, ou seja, ele não se aplica a quaisquer outras situações da RFB que não a entrega de arquivos digitais² ou a prestação de esclarecimentos sobre eles. A permissão geral de a RFB dispor sobre prazos para o cumprimento de obrigações acessórias contida no art. 16 da Lei nº 9.779, de 1991, subsiste. A sua menção no caput do art. 57 da MP nº 2158-35, de 2001, teve por objetivo simplesmente dar a base legal de exigência da obrigação acessória específica, não tendo o condão de extrapolar o prazo a situações outras que não a prevista no caput do novo art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001.

5.1. Esse prazo de quarenta e cinco dias é meramente o aspecto temporal da regra-matriz da nova multa, subordinada ao aspecto material (deixar de apresentar, nos prazos fixados, declaração, demonstrativo ou escrituração digital ou para prestar esclarecimentos), e não se aplica para a intimação para apresentar recibo ou comprovante de entrega ou número de identificação dos arquivos digitais, desde que não implique prestar esclarecimentos.

5.2. Analisa-se o prazo de que trata o art. 19 da Lei nº 3.470, de 28 de novembro de 1958, na redação dada pela MP nº 2.158-35, de 2001, também encontrado no art. 34 do Decreto nº 7.574, de 29 de setembro de 2011. A redação da Lei é a seguinte:

Art. 19. O processo de lançamento de ofício será iniciado pela intimação ao sujeito passivo para, no prazo de vinte dias, apresentar as informações e documentos necessários ao procedimento fiscal, ou efetuar o recolhimento do crédito tributário constituído. (Redação dada pela Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001)

§ 1º Nas situações em que as informações e documentos solicitados digam respeito a fatos que devam estar registrados na escrituração contábil ou fiscal do sujeito passivo, ou em declarações apresentadas à administração tributária, o prazo a que se refere o caput será de cinco dias úteis. (Incluído pela Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001)

§ 2º Não enseja a aplicação da penalidade prevista no art. 44, §§ 2º e 5º, da Lei nº 9.430, de 1996, o desatendimento a intimação para apresentar documentos, cuja guarda não esteja sob a responsabilidade do sujeito passivo, bem assim a impossibilidade material de seu cumprimento. (Incluído pela Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001)

Ver nota de rodapé (1)

5.2.1 O dispositivo acima transcrito trata de procedimento para o início da fiscalização. É a situação em que ela exige, no prazo de vinte dias, a apresentação de informações e documentos necessários ao procedimento fiscal. Segundo o § 1º, se os fatos estiverem registrados na escrituração contábil ou fiscal, o prazo é reduzido para cinco dias úteis.

5.2.2. O prazo tratado no item 5 derroga o prazo definido no art. 19 da Lei nº 3.470, de 1958, em relação à apresentação de declaração, demonstrativo ou escrituração digital, ou à prestação de esclarecimentos sobre eles. Caso o procedimento fiscal demande tais arquivos digitais ou determine que sejam prestados esclarecimentos, para eles deverá ser dado o prazo de quarenta e cinco dias. Note-se que se a fiscalização tiver outros esclarecimentos ou documentos que não se enquadrem naqueles descritos na nova redação do art. 57 da MP nº 2158-35, de 2001, continua prevalecendo o prazo de vinte dias para esses outros esclarecimentos ou documentos.

5.2.3. Tal conclusão decorre de uma interpretação sistêmica da norma. Apesar de se tratar de um prazo do procedimento fiscal de fiscalização, a existência de uma norma de conduta só tem eficácia se houver uma norma sancionatória. De nada adiantaria intimar o sujeito passivo a apresentar os arquivos no prazo de cinco dias úteis (§ 1º), se o seu descumprimento enseja a aplicação da multa do novo art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001. E, para se configurar o fato gerador no mundo fenomênico, todos os aspectos da hipótese abstrata da regramatriz da multa devem ocorrer. Dentre esses aspectos, há o temporal, que exige uma intimação para apresentar a documentação no prazo mínimo de quarenta e cinco dias. Se essa intimação com esse prazo não ocorre, tampouco ocorre o fato gerador da multa. A norma de conduta se tornaria inócua.

5.2.4. Se o registro se der em escrituração contábil ou fiscal física, aplica-se o prazo de cinco dias úteis do § 1º.

5.2.5. Seguindo o mesmo raciocínio que consta do item 5.1, a exigência de recibo ou comprovante de entrega é distinto de exigir o arquivo ou o esclarecimento de determinada questão. Nessa situação continua aplicando-se o prazo de 20 dias a que se refere o caput.

5.3. O prazo de quarenta e cinco dias serve apenas para a situação em que se exige a apresentação de declaração, demonstrativo ou escrituração digital ou para prestar esclarecimentos feitos pela autoridade fiscal. Não há consequência nos prazos ordinários de entrega de arquivos digitais contidos em ato normativo (legal ou infralegal). Não ocorrendo nenhuma intimação, continua vigente toda a sistemática dos prazos para entrega desses arquivos, que podem ensejar a cobrança da multa do inciso I do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001, pelo atraso na entrega.

5.4. A intimação para apresentar os arquivos digitais ou prestar esclarecimentos deve ser no mínimo de quarenta e cinco dias. Caso esse prazo não seja cumprido e seja feita uma reintimação, ela não precisa ser de quarenta e cinco dias. Pode ser de um prazo inferior. O importante é que o prazo em conjunto seja superior a quarenta e cinco dias. A propósito, em caso de reintimação, aplica-se à multa do novo art. 57 da MP nº 2158-35, de 2001, as mesmas conclusões da Solução de Consulta Interna (SCI) Cosit nº 20, de 13 de setembro de 2012: Quando o sujeito passivo cumpre a reintimação para apresentar arquivos digitais, mesmo que não tenha cumprido a intimação original, não incide a multa do art. 12, inciso III, da Lei nº 8.218, de 1991. Nos casos em que não sejam apresentados os arquivos, ou os sejam intempestivamente à intimação originária sem ter havido reintimação, incide a multa em tela. Havendo a reintimação, e ela também seja descumprida, incide a multa, cujo termo inicial para calculá-la é a última intimação.

5.5. Logo, o prazo de 45 dias do inciso II do art. 57 da MP nº 2158-35, de 2001, é o aspecto temporal da multa do caput desse artigo, aplicando-se apenas à intimação para apresentar arquivos digitais ou para prestar esclarecimentos sobre eles. (iii) Como ficam as multas cuja base legal é a antiga redação do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001? (iv) Continuam vigentes as multas do art. 7º da Lei nº 10.426, de 2002, do art. 30 da Lei nº 10.637, de 2002, do art. 32-A da Lei nº 8.212, de 1991, do art. 7º da Lei nº 9.393, de 1996, do art. 9º da Lei nº 11.371, de 2006, e do § 2º do art. 5º da Lei nº 11.033, de 2004?

6. Há que se verificar diversas multas atualmente cobradas pela fiscalização ou pelo controle do crédito tributário e se elas foram ou não afetadas pela nova Lei.

6.1. Em relação à Escrituração Contábil Digital (ECD), à Escrituração Fiscal Digital (EFD), ao Livro Eletrônico de Escrituração e Apuração de Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) e de Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) (e- Lalur), à declaração de Informações sobre Atividades Imobiliárias (Dimob), à Declaração de Benefícios Fiscais (DBF) e à Declaração de Rendimentos Pagos a Consultores por Organismos Internacionais (Derc), as multas constantes, respectivamente, do art. 10 da Instrução Normativa (IN) RFB nº 787, de 2007, do art. 7º da IN RFB nº 1.052, de 2010, do art. 7º da IN RFB nº 989, de 2009, do art. 4º da IN RFB nº 1.115, de 2010, do art. 5º da IN RFB nº 1.307, de 2012, do art. 5º da IN RFB nº 1.114, de 2010, e do art. 6º da IN RFB nº 985, de 2009, deixaram de ter base legal, motivo pelo qual não podem mais ser cobradas. A sanção pelo descumprimento dessas condutas, entretanto, se amolda ao contido na nova redação do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001. 6.1.1. A IN RFB nº 787, de 2007 (ECD), a IN RFB nº 989, de 2009 (e-Lalur), a IN RFB nº 1.052, de 2010 (EFD), a IN RFB nº 1.115, de 2010 (Dimob) e a IN RFB nº 985, de 2009 (Dmed), direcionam-se apenas às pessoas jurídicas de direito privado ou equiparadas, motivo pelo qual todos os aspectos da regra-matriz da multa do novo art. 57 da MP são passíveis de aplicação.

6.1.2. Quanto à IN RFB nº 1.307, de 2012 (DBF) e à IN RFB nº 1.114, de 2010 (Derc), a análise deve ser mais detalhada. A multa do art. 57 da MP possui como aspecto pessoal as pessoas físicas e jurídicas, tanto de direito público como privado. O aspecto quantitativo dos incisos I e III pressupõe a sanção à pessoa jurídica de direito privado com fins lucrativos, já que pessoa física, pessoa jurídica imune ou de direito público não têm forma de apuração de lucro presumido ou real (inciso I) nem receita bruta (inciso III). Como o direito tributário-penal deve respeito ao princípio da tipicidade cerrada, não se pode aplicar analogia para a configuração da multa. Não há base legal, atualmente, para a multa por atraso na sua entrega (inciso I), bem como para informações inexatas, incompletas ou omitidas em relação a ela (inciso III). Somente é passível de aplicação da multa à situação do inciso II, ou seja, após a intimação para entrega dos arquivos digitais ou para prestar esclarecimentos.

6.1.3. Os dispositivos das IN devem ser alterados para conterem a sua nova base legal.

6.1.4. Nas multas anteriormente lançadas que, no caso concreto, sejam mais gravosas que a nova multa, a lei nova mais benéfica deve retroagir, tratando-se de ato não definitivamente julgado, conforme art. 106, inciso II, alíneas "a" e "c", do CTN.

6.2. É de se questionar se houve revogação tácita dos arts. 7º e 8º da Lei nº 10.426, de 24 de abril de 2002, na redação dada pelas Leis nºs 11.051, de 2004, 11.727, de 2008, e 11.941, de 2009, do art. 30 da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, do art. 32-A da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, na redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009; do art. 7º da Lei nº 9.393, de 19 de dezembro de 1996, do inciso II do art. 9º da Lei nº 11.371, de 28 de novembro de 2006, e do § 2º do art. 5º da Lei nº 11.033, de 21 de dezembro de 2004, pelo novo art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001. Segue a redação dos dispositivos:

Lei nº 10.426, de 2002:

Art. 7º O sujeito passivo que deixar de apresentar Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica - DIPJ, Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais - DCTF, Declaração Simplificada da Pessoa Jurídica, Declaração de Imposto de Renda Retido na Fonte - DIRF e Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais - Dacon, nos prazos fixados, ou que as apresentar com incorreções ou omissões, será intimado a apresentar declaração original, no caso de não-apresentação, ou a prestar esclarecimentos, nos demais casos, no prazo estipulado pela Secretaria da Receita Federal - SRF, e sujeitar-se-á às seguintes multas: (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004)

I - de dois por cento ao mês-calendário ou fração, incidente sobre o montante do imposto de renda da pessoa jurídica informado na DIPJ, ainda que integralmente pago, no caso de falta de entrega desta Declaração ou entrega após o prazo, limitada a vinte por cento, observado o disposto no § 3º;

II - de dois por cento ao mês-calendário ou fração, incidente sobre o montante dos tributos e contribuições informados na DCTF, na Declaração Simplificada da Pessoa Jurídica ou na Dirf, ainda que integralmente pago, no caso de falta de entrega destas Declarações ou entrega após o prazo, limitada a vinte por cento, observado o disposto no § 3º;

III - de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração, incidente sobre o montante da Cofins, ou, na sua falta, da contribuição para o PIS/Pasep, informado no Dacon, ainda que integralmente pago, no caso de falta de entrega desta Declaração ou entrega após o prazo, limitada a 20% (vinte por cento), observado o disposto no § 3º deste artigo; e (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004)

IV - de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de 10 (dez) informações incorretas ou omitidas. (Incluído pela Lei nº 11.051, de 2004)

§ 1º Para efeito de aplicação das multas previstas nos incisos I, II e III do caput deste artigo, será considerado como termo inicial o dia seguinte ao término do prazo originalmente fixado para a entrega da declaração e como termo final a data da efetiva entrega ou, no caso de não-apresentação, da lavratura do auto de infração. (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004)

§ 2º Observado o disposto no § 3º, as multas serão reduzidas:

I - à metade, quando a declaração for apresentada após o prazo, mas antes de qualquer procedimento de ofício;

II - a setenta e cinco por cento, se houver a apresentação da declaração no prazo fixado em intimação.

§ 3º A multa mínima a ser aplicada será de: (Vide Lei nº 11.727, de 2008)

I - R$ 200,00 (duzentos reais), tratando-se de pessoa física, pessoa jurídica inativa e pessoa jurídica optante pelo regime de tributação previsto na Lei nº 9.317, de 1996;

II - R$ 500,00 ( quinhentos reais), nos demais casos.

§ 4º Considerar-se-á não entregue a declaração que não atender às especificações técnicas estabelecidas pela Secretaria Receita Federal.

§ 5º Na hipótese do § 4º, o sujeito passivo será intimado a apresentar nova declaração, no prazo de dez dias, contados da ciência à intimação, e sujeitar-se-á à multa prevista no inciso I do caput, observado o disposto nos §§ 1º a 3º.

§ 6º No caso de a obrigação acessória referente ao Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais - DACON ter periodicidade semestral, a multa de que trata o inciso III do caput deste artigo será calculada com base nos valores da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS ou da Contribuição para o PIS/Pasep, informados nos demonstrativos mensais entregues após o prazo.(Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009)

Lei nº 10.637, de 2002:

Art. 30. A falta de prestação das informações a que se refere o art. 5º da Lei Complementar nº 105, de 10 de janeiro de 2001, ou sua apresentação de forma inexata ou incompleta, sujeita a pessoa jurídica às seguintes penalidades:

I - R$ 50,00 (cinqüenta reais) por grupo de cinco informações inexatas, incompletas ou omitidas;

II - R$ 5.000,00 (cinco mil reais) por mês-calendário ou fração, independentemente da sanção prevista no inciso I, na hipótese de atraso na entrega da declaração que venha a ser instituída para o fim de apresentação das informações.

§ 1º O disposto no inciso II do caput aplica-se também à declaração que não atenda às especificações que forem estabelecidas pela Secretaria da Receita Federal, inclusive quando exigida em meio digital.

§ 2º As multas de que trata este artigo serão:

I - apuradas considerando o período compreendido entre o dia seguinte ao término do prazo fixado para a entrega da declaração até a data da efetiva entrega;

II - majoradas em 100% (cem por cento), na hipótese de lavratura de auto de infração.

§ 3º Na hipótese de lavratura de auto de infração, caso a pessoa jurídica não apresente a declaração, serão lavrados autos de infração complementares até a sua efetiva entrega.

Lei nº 8.212, de 1991:

Art. 32-A. O contribuinte que deixar de apresentar a declaração de que trata o inciso IV do caput do art. 32 desta Lei no prazo fixado ou que a apresentar com incorreções ou omissões será intimado a apresentá-la ou a prestar esclarecimentos e sujeitar-se-á às seguintes multas: (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 27 de maio de 2009)

I - de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de 10 (dez) informações incorretas ou omitidas; e (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 27 de maio de 2009)

II - de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração, incidentes sobre o montante das contribuições informadas, ainda que integralmente pagas, no caso de falta de entrega da declaração ou entrega após o prazo, limitada a 20% (vinte por cento), observado o disposto no § 3º deste artigo. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 27 de maio de 2009)

§ 1º Para efeito de aplicação da multa prevista no inciso II do caput deste artigo, será considerado como termo inicial o dia seguinte ao término do prazo fixado para entrega da declaração e como termo final a data da efetiva entrega ou, no caso de nãoapresentação, a data da lavratura do auto de infração ou da notificação de lançamento. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 27 de maio de 2009)

§ 2º Observado o disposto no § 3º deste artigo, as multas serão reduzidas: (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 27 de maio de 2009)

I - à metade, quando a declaração for apresentada após o prazo, mas antes de qualquer procedimento de ofício; ou (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 27 de maio de 2009)

II - a 75% (setenta e cinco por cento), se houver apresentação da declaração no prazo fixado em intimação. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 27 de maio de 2009)

§ 3º A multa mínima a ser aplicada será de:

I - R$ 200,00 (duzentos reais), tratando-se de omissão de declaração sem ocorrência de fatos geradores de contribuição previdenciária; e (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 27 de maio de 2009)

II - R$ 500,00 (quinhentos reais), nos demais casos. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 27 de maio de 2009)

Lei nº 9.393, de 1996:

Art. 7º No caso de apresentação espontânea do DIAC fora do prazo estabelecido pela Secretaria da Receita Federal, será cobrada multa de 1% (um por cento) ao mês ou fração sobre o imposto devido não inferior a R$ 50,00 (cinqüenta reais), sem prejuízo da multa e dos juros de mora pela falta ou insuficiência de recolhimento do imposto ou quota.

Lei nº 11.371, de 2004:

Art. 9º A inobservância do disposto nos arts. 1º e 8º desta Lei acarretará a aplicação das seguintes multas de natureza fiscal:

I - 10% (dez por cento) incidentes sobre o valor dos recursos mantidos ou utilizados no exterior em desacordo com o disposto no art. 1º desta Lei, sem prejuízo da cobrança dos tributos devidos;

II - 0,5% (cinco décimos por cento) ao mês-calendário ou fração incidente sobre o valor correspondente aos recursos mantidos ou utilizados no exterior e não informados à Secretaria da Receita Federal, no prazo por ela estabelecido, limitada a 15% (quinze por cento).

§ 1º As multas de que trata o caput deste artigo serão:

I - aplicadas autonomamente a cada uma das infrações, ainda que caracterizada a ocorrência de eventual concurso;

II - na hipótese de que trata o inciso II do caput deste artigo:

a) reduzidas à metade, quando a informação for prestada após o prazo, mas antes de qualquer procedimento de ofício;

b) duplicada, inclusive quanto ao seu limite, em caso de fraude.

§ 2º Compete à Secretaria da Receita Federal promover a exigência das multas de que trata este artigo, observado o rito previsto no Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972.

Lei nº 11.033, de 2004:

Art. 5º ...........................

(...) § 2º O descumprimento do disposto neste artigo sujeita a entidade à multa de 30% (trinta por cento) do valor do imposto devido.

6.2.1. O novo art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001, aplica-se para qualquer declaração, demonstrativo ou escrituração digital, enquanto a Lei nº 10.426, de 2002, aplica-se para a Declaração de Informações Econômico-fiscais da Pessoa Jurídica (DIPJ), Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF), Declaração de Imposto de Renda Retido na Fonte (DIRF), Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais (Dacon) e a Declaração sobre Operações Imobiliárias (DOI), a Lei nº 10.637, de 2002, aplica-se para a Declaração de Informações sobre Movimentação Financeira (Dimof) e a Declaração de Operações com Cartão de Crédito (Decred), a Lei nº 8.212, de 1991, aplica-se para a Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social (GFIP), a Lei nº 9.393, de 1996, aplica-se para a Declaração do Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural (DITR), a Lei nº 11.371, de 2004, aplica-se para a Declaração sobre a Utilização dos Recursos em Moeda Estrangeira Decorrentes do Recebimento de exportações (Derex) e a Lei nº 11.033, de 2004, aplica-se para a Declaração de Transferência de Titularidade de Ações (DTTA).

6.2.2. Há uma antinomia entre as normas. O art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001, sanciona as condutas pela não entrega, em sentido lato, de declarações digitais. As normas acima mencionadas tratam do descumprimento das obrigações específicas contidas na própria lei. Ocorre uma antinomia entre uma norma geral e outra específica, devendo, nesses casos, prevalecer a última, conforme ensinamento de Norberto Bobbio: O terceiro critério, chamado precisamente de lex specialis, é aquele com base em que, de duas normas incompatíveis, uma geral e uma especial (ou excepcional), prevalece a segunda; lex specialis derogat generali. Também nesse caso a razão do critério não é obscura: lei especial é aquela que derroga uma lei mais geral, ou seja, que subtrai a uma norma uma parte da sua matéria para submetê-la a uma regulamentação diversa (contrária ou contraditória). A passagem de uma regra mais extensa (que contenha um certo genus) para uma regra derrogatória menos extensa (que contenha uma species do genus) corresponde a uma exigência fundamental de justiça, entendida como igual tratamento de pessoas que pertencem à mesma categoria. A passagem da regra geral para a regra específica corresponde a um processo natural de diferenciação das categorias e a uma descoberta gradual, por parte do legislador, dessa diferenciação. Ocorrida ou descoberta a diferenciação, a persistência da regra geral implicaria o tratamento igual de pessoas que pertencem a categorias diversas e, portanto, uma injustiça. (grifou-se) (BOBBIO, Norberto. Teoria geral do direito. 3ª ed. São Paulo: Martins Fontes, 2010, p. 253)

6.2.3. Se as obrigações contidas nas leis acima transcritas foram consideradas tão importantes pelo legislador ao ponto de dar embasamento legal específico à sanção pelo seu descumprimento, (a despeito de legislação tributária, em sentido amplo, poder gerar tal obrigação), não é isonômico não aplicar as multas específicas para as declarações específicas, em prol da multa genérica do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001. É, conforme ensinamento de Bobbio, uma violação à isonomia que determina dar tratamento desigual a pessoas em situações distintas.

6.2.4. No presente caso, não se deve esquecer que o legislador foi quem alterou a norma então existente (genérica) e criou uma mais específica, mas deixou aquelas outras ainda mais específicas incólumes (ele poderia muito bem tê-las revogado expressamente). Se não o fez, as multas mais específicas do art. 7º da Lei nº 10.426, de 2002, do art. 30 da Lei nº 10.637, de 2002, do art. 32-A da Lei nº 8.212, de 1991, do art. 7º da Lei nº 9.393, de 1996, do art. 9º da Lei nº 11.371, de 2006, e do § 2º do art. 5º da Lei nº 11.033, de 2004, continuam vigentes. As IN que tratam do assunto, portanto (RFB nº 1.110, de 2012, RFB nº 1.264, de 2012, RFB nº 1.015, de 2010, SRF nº 197, de 2002, RFB nº 811, de 2010, SRF nº 341, de 2003, RFB nº 971, de 2009, RFB nº 1.279, de 2012, RFB nº 726, de 2007 e RFB nº 892, de 2008) devem continuar a ser aplicadas sem nenhuma alteração.

6.2.5. Quanto aos prazos, não há alteração para a entrega ordinária das declarações. O prazo mínimo de quarenta e cinco dias aplica-se apenas para a apresentação dessas declarações numa fiscalização ou para prestar esclarecimentos sobre alguma dessas declarações. E com a ressalva que a entrega de recibo ou comprovante de entrega da declaração não se subordina ao prazo de quarenta e cinco dias, conforme já explicado no item 5.1. (iv) Como ficam as multas envolvendo o Simples?

7. As multas previstas nos arts. 38 e 38-A da Lei Complementar (LC) nº 123, de 2006, envolvendo o Simples Nacional, são também analisadas:

Art. 38. O sujeito passivo que deixar de apresentar a Declaração Simplificada da Pessoa Jurídica a que se refere o art. 25 desta Lei Complementar, no prazo fixado, ou que a apresentar com incorreções ou omissões, será intimado a apresentar declaração original, no caso de não-apresentação, ou a prestar esclarecimentos, nos demais casos, no prazo estipulado pela autoridade fiscal, na forma definida pelo Comitê Gestor, e sujeitar-se-á às seguintes multas:

I - de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração, incidentes sobre o montante dos tributos e contribuições informados na Declaração Simplificada da Pessoa Jurídica, ainda que integralmente pago, no caso de falta de entrega da declaração ou entrega após o prazo, limitada a 20% (vinte por cento), observado o disposto no § 3º deste artigo;

II - de R$ 100,00 (cem reais) para cada grupo de 10 (dez) informações incorretas ou omitidas.

§ 1º Para efeito de aplicação da multa prevista no inciso I do caput deste artigo, será considerado como termo inicial o dia seguinte ao término do prazo originalmente fixado para a entrega da declaração e como termo final a data da efetiva entrega ou, no caso de não-apresentação, da lavratura do auto de infração.

§ 2º Observado o disposto no § 3º deste artigo, as multas serão reduzidas:

I - à metade, quando a declaração for apresentada após o prazo, mas antes de qualquer procedimento de ofício;

II - a 75% (setenta e cinco por cento), se houver a apresentação da declaração no prazo fixado em intimação.

§ 3º A multa mínima a ser aplicada será de R$ 200,00 (duzentos reais).

§ 4º Considerar-se-á não entregue a declaração que não atender às especificações técnicas estabelecidas pelo Comitê Gestor.

§ 5º Na hipótese do § 4º deste artigo, o sujeito passivo será intimado a apresentar nova declaração, no prazo de 10 (dez) dias, contados da ciência da intimação, e sujeitar-se-á à multa prevista no inciso I do caput deste artigo, observado o disposto nos §§ 1º a 3º deste artigo.

§ 6º A multa mínima de que trata o § 3º deste artigo a ser aplicada ao Microempreendedor Individual na vigência da opção de que trata o art. 18-A desta Lei Complementar será de R$ 50,00 (cinqüenta reais).

Art. 38-A. O sujeito passivo que deixar de prestar as informações no sistema eletrônico de cálculo de que trata o § 15 do art. 18, no prazo previsto no § 15-A do mesmo artigo, ou que as prestar com incorreções ou omissões, será intimado a fazê-lo, no caso de não apresentação, ou a prestar esclarecimentos, nos demais casos, no prazo estipulado pela autoridade fiscal, na forma definida pelo CGSN, e sujeitar-se-á às seguintes multas, para cada mês de referência:

I - de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração, a partir do primeiro dia do quarto mês do ano subsequente à ocorrência dos fatos geradores, incidentes sobre o montante dos impostos e contribuições decorrentes das informações prestadas no sistema eletrônico de cálculo de que trata o § 15 do art. 18, ainda que integralmente pago, no caso de ausência de prestação de informações ou sua efetuação após o prazo, limitada a 20% (vinte por cento), observado o disposto no § 2º deste artigo; e

II - de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de 10 (dez) informações incorretas ou omitidas.

§ 1º Para efeito de aplicação da multa prevista no inciso I do caput, será considerado como termo inicial o primeiro dia do quarto mês do ano subsequente à ocorrência dos fatos geradores e como termo final a data da efetiva prestação ou, no caso de não prestação, da lavratura do auto de infração.

§ 2º A multa mínima a ser aplicada será de R$ 50,00 (cinquenta reais) para cada mês de referência.

§ 3º Aplica-se ao disposto neste artigo o disposto nos §§ 2º, 4º e 5º do art. 38.

§ 4º O CGSN poderá estabelecer data posterior à prevista no inciso I do caput e no § 1º.

7.1. O Simples trata de um Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte. Ele engloba tributos federais, estaduais e municipais (no caso de prestação de serviços).

7.2. A LC nº 123, de 2006, trata da apuração, recolhimento e cumprimento de obrigações acessórias (art. 1º), que ficam a cargo do Comitê Gestor do Simples Nacional (CGSN), composto por representantes dos três entes.

7.3. Como obrigação acessória, a declaração base para o Simples Nacional é única e simplificada, que contém informações socioeconômicas e fiscais - Declaração Anual do Simples Nacional (DASN). Ela deve ser apresentada nos prazos e modelos aprovados pelo CGSN.

7.4. Essa declaração deverá ser apresentada anualmente à RFB (art. 25) e constitui o crédito tributário nela contido, o que inclui crédito da União, Estados e Municípios.

7.5. O Simples Nacional foi instituído por lei complementar, conforme determinado pela Constituição Federal no seu art. 146. O inciso III do parágrafo único desse artigo fala em recolhimento unificado e centralizado, e o seu inciso IV fala de arrecadação, fiscalização e cobrança compartilhada, todas atividades que devem constar de lei complementar.

7.6. A DASN é forma unificada de recolhimento e documento inicial de fiscalização, arrecadação e cobrança. Como obrigação acessória ao Simples de interesse dos três entes federativos, ela possui base em lei complementar.

7.7. As multas envolvendo-a devem ser interpretadas no sentido de se tratarem de sanção subjacente à norma de conduta instituída em lei complementar, a englobar os três entes. Mais do que lei complementar, é uma lei nacional, e não simplesmente federal (que trata das situações específicas da União). Como sanção às condutas constantes dos incisos III e IV do parágrafo único do art. 146 da CF, a multa por atraso ou pela não entrega da DASN sujeita-se à lei complementar, tanto formal como materialmente.

7.8. Assim, a multa do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001, por ser ordinária, não tem consequência na multa do art. 38 da LC nº 123, de 2006, que continua vigente. Do mesmo modo, a multa do art. 38-A da mesma LC continua em vigência.

7.9. Para as pessoas jurídicas inscritas no Simples, a multa do art. 57, incisos II e III (o aspecto quantitativo do inciso I torna a sua aplicação impossível a elas) está vigente para outras situações que não se tratem de multa por atraso na entrega da declaração (Maed), principalmente quando em procedimento de fiscalização feita pela RFB (nesse caso pode ser feita por lei ordinária por se tratar de atividade federal de competência da União, e não nacional), com a redução constante do § 1º. (v) Como interpretar o aspecto quantitativo da nova multa?

8. Quanto aos aspectos material e quantitativo da nova multa, esta possui hipóteses e bases de cálculo específicos nos seus três incisos. O inciso I é para apresentação extemporânea, no valor de R$ 500,00 ou R$ 1.500,00 por mês calendário, a depender da forma de apuração do lucro. O inciso II é pelo não atendimento à intimação para apresentar os arquivos digitais ou para prestar esclarecimentos, no valor de R$ 1.000,00 por mês calendário. O inciso III é por apresentá-los com informações inexatas, incompletas ou omitidas, no valor correspondente a 0,2% (dois décimos por cento) do faturamento do mês anterior ao da entrega, não podendo ser inferior a R$ 100,00 (cem reais).

8.1. O inciso I é pelo atraso na entrega, conhecido como Maed atualmente. No caso, seria por atraso na entrega de declaração, escrituração ou demonstrativo digital. Quando tais arquivos são entregues com atraso, a multa automaticamente é lançada. O valor de R$ 500,00 (alínea "a") é para aqueles que, na última declaração apresentada, tenham apurado lucro presumido. O de R$ 1.500,00 (alínea "b") é para os que tenham apurado lucro real.

8.1.1. A declaração para verificar a forma de "apuração" do imposto de renda é a última Declaração de Informações Econômico- Fiscais da Pessoa Jurídica (DIPJ) entregue pelo autuado na época da ocorrência do fato jurídico que ensejou a multa, qual seja, o primeiro dia após o prazo final de entrega do arquivo. Utiliza-se a última declaração existente no sistema, mesmo que de período pretérito. A despeito de não haver propriamente uma apuração do lucro, é a declaração que mais se aproxima do conceito buscado pelo legislador. É também a mais estável, pois a DCTF não correspondendo necessariamente à opção anual da forma de apuração pelo contribuinte.

8.1.2. Caso não tenha havido ainda a apresentação de DIPJ (principalmente nos casos de pessoas jurídicas recentemente constituídas), então deve-se utilizar a última DCTF entregue pelo sujeito passivo da multa.

8.1.3. Em suma, a apuração do valor da multa dar-se-á de acordo com a forma de apuração do lucro existente na última DIPJ entregue ou, na sua falta, na última DCTF entregue. Caso tenha havido mais de uma utilização de apuração do lucro, aplica-se a multa da alínea "b", conforme determina o § 2º do art. 57 da MP nº 2.158- 35, de 2001.

8.2. O inciso II tem como escopo o não atendimento de intimação para apresentar os arquivos digitais ou a não prestação de esclarecimentos sobre eles. Pressupõe uma atividade fiscalizatória (no sentido lato, e não apenas aquele proveniente de mandado de procedimento fiscal - MPF). Essa multa é devida quando o prazo da intimação se encerra sem a entrega dos documentos ou a prestação dos esclarecimentos, sem prejuízo da aplicação também da Maed do inciso I. Eventual cumprimento da intimação fora do prazo estipulado, mas antes da lavratura do auto de infração de constituição da multa, não impede a sua aplicação. A única consequência será a redução da multa à metade, a par do disposto no § 3º. A propósito, essa redução corrobora que a multa é pela intempestividade da apresentação, e não simplesmente pela sua não apresentação.

8.3. A multa da alínea "a" do inciso II do art. 964 do Regulamento do Imposto de Renda (RIR), com espeque no art. 88, inciso I, da Lei nº 8.981, de 1995, continua em vigência, já que o aspecto quantitativo da multa por atraso na declaração do novo art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001, se presta apenas para as pessoas jurídicas. Apesar de a multa possuir em tese como aspecto pessoal também as pessoas físicas, a sua incidência a elas demanda a correção de todos os aspectos, o que não é o caso. Havendo outra multa que assim sancione a pessoa física, ela então continua em vigência.

8.4. Como visto no item 8.3, há incompatibilidade às pessoas físicas dos aspectos quantitativos constantes dos incisos I e III, mas não do constante do inciso II. Como o aspecto pessoal da nova multa engloba as pessoas físicas, se o aspecto quantitativo for compatível a elas, como ocorre no inciso II, a multa aplica-se às pessoas físicas. O inciso II do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001, é vigente às pessoas físicas nos casos de fiscalização, nos moldes do item 8.2 supra.

8.5. Há incompatibilidade na aplicação do inciso I da multa às pessoas jurídicas que sejam desobrigadas de entrega de DIPJ e DCTF, bem como às imunes e isentas e que não apurem lucro, como órgãos públicos, motivo pelo qual a multa do inciso I não se aplica a elas. Quanto às omissas, como elas não optaram pelo regime presumido de apuração do lucro, aplica-se a elas a multa como sendo de lucro real.

8.6. Há também incompatibilidade da multa do inciso III às pessoas que não auferem faturamento, como órgãos públicos. Aplicase a multa mínima de R$ 100,00 (cem reais) às pessoas jurídicas imunes, isentas, inclusive sociedades sem fins lucrativos, que não possuam faturamento ou não tenha havido a sua apuração e que, por isso, seja impossível calcular o valor equivalente a 0,2% (dois décimos por cento) do faturamento. (vi) Há consequência no trabalho de compensação, restituição e ressarcimento?

9. O procedimento de compensação, restituição e ressarcimento possui deveres instrumentais para se efetivar (apresentar mediante programa específico - PER/Dcomp, comprovação do crédito do requerente, etc.), mas que não podem ser classificados como obrigação acessória.

9.1. O conceito legal de obrigação acessória está no § 2º do art. 113 do CTN: "A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos.".

9.2. Fica explícito que a obrigação acessória é a de fazer ou não fazer do sujeito passivo "no interesse da arrecadação ou da fiscalização". A compensação por intermédio do sistema PER/Dcomp enseja o pedido de reconhecimento de um crédito do sujeito passivo em face de um débito que ele mesmo declara, por exemplo.

9.3. O que a RFB verifica é a existência daquele crédito do sujeito passivo. Os deveres instrumentais não podem ser considerados como as obrigações acessórias do art. 16 da Lei nº 9.779, de 1999, uma vez que a base legal para tais deveres é, por exemplo, o § 14 do art. 74 da Lei nº 9.430, de 1996. Não se aplica, portanto, a multa do novo art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001, nem o prazo mínimo de quarenta e cinco dias para apresentação de arquivo, demonstração ou escrituração digital.

Conclusão

10. Em conclusão:

a) O aspecto material do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001, na redação dada pela Lei nº 12.766, de 2012, é deixar de apresentar declaração, demonstrativo ou escrituração digital;

b) O aspecto material dos arts. 11 e 12 da Lei nº 8.218, de 1991, é deixar de escriturar livros ou elaborar documentos de natureza contábil ou fiscal quando exigido o sistema de processamento eletrônico, motivo pelo qual continua em vigência;

c) A comprovação da ocorrência do aspecto material da multa dos arts. 11 e 12 da Lei nº 8.218, de 1991, deve ser feita de forma inequívoca. A simples não apresentação de arquivo, demonstrativo ou escrituração digital sem outras provas que comprovem que a escrituração não ocorreu se amolda ao aspecto material do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001. O mero indício sem a comprovação da falta da escrituração digital enseja a aplicação do art. 57 da MP nº 2.158- 35, de 2001, em respeito ao art. 112, inciso II, do CTN;

d) O prazo de 45 dias do inciso II do art. 57 da MP nº 2158- 35, de 2001, é o aspecto temporal da multa do caput desse artigo, aplicando-se apenas à intimação para apresentar declaração, demonstração ou escrituração digital ou prestar esclarecimento sobre elas;

e) O prazo da conclusão "d" não se aplica à intimação para apresentação de recibo ou comprovação de entrega de declaração, demonstração ou escrituração digital;

f) Os prazos de entrega para entrega de escrituração, demonstração e arquivo digital de forma ordinária não sofrem alteração pelo novo dispositivo legal;

g) O prazo previsto no § 1º do art. 19 da Lei nº 3.470, de 28 de novembro de 1958, na redação dada pela MP nº 2.158-35, de 2001, foi derrogado para a apresentação de arquivo, demonstração ou escrituração digital ou para prestar esclarecimento sobre eles, para os quais deve ser aplicado o prazo de quarenta e cinco dias;

h) As multas constantes do art. 10 da Instrução Normativa (IN) RFB nº 787, de 2007, do art. 7º da IN RFB nº 1.052, de 2010, do art. 7º da IN RFB nº 989, de 2009, do art. 4º da IN RFB nº 1.115, de 2010, do art. 5º da IN RFB nº 1.307, de 2012, do art. 5º da IN RFB nº 1.114, de 2010, e do art. 6º da IN RFB nº 985, de 2009, deixaram de ter base legal em decorrência da alteração da redação do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001. As IN devem ser alteradas para se adequarem ao novo art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001;

i) As multas de que trata o art. 7º da Lei nº 10.426, de 2002, na redação dada pelas Leis nºs 11.051, de 2004, 11.727, de 2008, e 11.941, de 2009, do art. 30 da Lei nº 10.637, de 2002, do art. 32-A da Lei nº 8.212, de 1991, na redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009, do art. 7º da Lei nº 9.393, de 19 de 1996, do art. 9º da Lei nº 11.371, de 2006, e do § 2º do art. 5º da Lei nº 11.033, de 2004, continuam vigentes. Assim, as multas do art. 7º da IN nº 1.110, de 2012, do art. 6º da IN nº 1.264, de 2012, do art. 7º da IN nº 1.015, de 2010, do art. 1º da IN nº 197, de 2002, do art. 7º da IN nº 811, de 2010, do art. 3º da IN nº 341, de 2003, art. 476 da IN nº 971, de 2009, do art. 8º da IN nº 1.279, de 2012, do art; 3º da IN nº 726, de 2007, e do art. 7º da IN nº 892, de 2008, continuam a ser aplicadas;

j) A multa prevista na alínea "a" do inciso II do art. 964 do Regulamento do Imposto de Renda (RIR), com espeque no art. 88, inciso I, da Lei nº 8.981, de 1995, continua vigente; k) Aplica-se o disposto no inciso II do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001, ao não atendimento também por pessoas físicas para apresentação dos arquivos digitais ou para prestação de esclarecimentos em procedimento de fiscalização, sem prejuízo da aplicação da multa por atraso na entrega de declaração.

l) As multas previstas nos arts. 38 e 38-A da LC nº 123, de 2006, continuam vigentes.

m) Às pessoas jurídicas inscritas no Simples Nacional aplicam- se as multas previstas nos incisos II e III do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001, nos procedimentos de fiscalização feitos pela RFB.

n) A multa nova mais benéfica retroage para alcançar atos não definitivamente julgados, nos termos do art. 106, inciso II, alíneas "a" e "c", do CTN.

o) A multa de que trata o inciso I do art. 57 da MP nº 2.158- 35, de 2001, é por atraso na entrega da declaração, demonstrativo ou escrituração digital.

p) Verifica-se a forma de apuração do lucro para quantificar a multa prevista no inciso I descrita na conclusão "o" pela última DIPJ entregue; se não tiver sido entregue DIPJ, verifica-se pela última DCTF entregue.

q) Há incompatibilidade na aplicação do inciso I da multa às pessoas jurídicas que sejam desobrigadas de entrega de DIPJ e DCTF, bem como às imunes e isentas e que não apurem lucro, como órgãos públicos;

r) Quanto às pessoas jurídicas omissas, como elas não optaram pelo regime presumido de apuração do lucro, aplica-se a elas a multa como sendo de lucro real.

s) Basta a não apresentação dos arquivos digitais ou a não prestação dos esclarecimentos sobre eles no prazo concedido, que não poderá ser inferior a quarenta e cinco dias, para a configuração da multa do inciso II do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001, sem prejuízo da aplicação da multa do inciso I.

t) Há incompatibilidade da multa do inciso III às pessoas que não auferirem faturamento, como órgãos públicos. Às pessoas jurídicas imunes, isentas, inclusive sociedades sem fins lucrativos, se não houver forma de auferir o faturamento, aplica-se a multa mínima de R$ 100,00 (cem reais).

u) Os deveres instrumentais exigidos no procedimento de compensação, ressarcimento e restituição não são considerados como obrigação acessória. Não há consequência pela alteração da redação do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001, seja em relação ao valor das multas incidentes, seja em relação aos prazos para apresentação de arquivo, demonstração ou escrituração digital.

À consideração superior.

EDUARDO GABRIEL DE GÓES VIEIRA FERREIRA FOGAÇA
Auditor-Fiscal da RFB - Chefe da Dinog

De acordo. Encaminhe-se ao Coordenador-Geral da Cosit.

MIRZA MENDES REIS
Auditora-Fiscal da RFB - Coordenadora da Copen

De acordo. Encaminhe-se ao Subsecretário de Tributação e Contencioso (Sutri), com proposta de encaminhamento ao Secretário da Receita Federal do Brasil, para aprovação.

FERNANDO MOMBELLI
Auditor-Fiscal da RFB - Coordenador-Geral da Cosit

De acordo. Encaminhe-se ao Secretário da Receita Federal do Brasil para aprovação.

SANDRO DE VARGAS SERPA
Auditor-Fiscal da RFB - Subsecretário de Tributação e Contencioso

Aprovo. Divulgue-se nos termos do art. 8º da OS Cosit nº 1, de 2012. Publique-se no Diário Oficial da União.

CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO
Auditor-Fiscal da RFB - Secretário da RFB

Nota:

(1) Seriam os arquivos digitais; para o presente Parecer Normativo, portanto, o termo "arquivos digitais" engloba declaração, demonstração ou escrituração digital.